Curso en Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS) para Pequeñas y Medianas Empresas
2014
CURSO EN NORMAS INTERNACIONALES DE EMPRESAS
MÓDULO 4 Activos (Parte I) Santiago-Diciembre 2014
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Curso en Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS) para Pequeñas y Medianas Empresas Módulo 4: Activos (parte 1) Profesor: Juan Pizarro Bahamondes Especialista en IFRS y Finanzas
Glosario Activo intangible Amortización
Activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física. Distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil.
Depreciación
Distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil.
Inventarios
Activos: (a) poseídos para ser vendidos en el curso normal de la operación; (b) en proceso de producción con vistas a esa venta; o (c) en la forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios. El mayor entre el valor razonable menos los costos de venta de un activo (o de una unidad generadora de efectivo) y su valor en uso.
Importe recuperable
Pérdida por deterioro
La cantidad en que el importe en libros de un activo excede (a) En el caso de los inventarios, su precio de venta menos los costos de terminación y venta o (b) en el caso de otros activos, su valor razonable menos los costos de venta.
Propiedades, planta y equipo
Activos tangibles que: (a) son mantenidos para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o con propósitos administrativos, y (b) se esperan usar durante más de un ejercicio.
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Unidad generadora de efectivo
El grupo identificable de activos más pequeño, que genera entradas de efectivo que sean, en buena medida, independientes de los flujos de efectivo derivados de otros activos o grupos de activos.
Valor en uso
El valor presente de los flujos futuros estimados de efectivo que se espera obtener de un activo o unidad generadora de efectivo.
Valor razonable menos los costos de venta
El importe que se puede obtener por la venta de un activo o unidad generadora de efectivo, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua, entre partes interesadas y debidamente informadas, menos los costos que ocasione la disposición.
Valor residual (de un activo)
El importe estimado que una entidad podría obtener en el momento presente por la disposición de un activo, después de deducir los costos de disposición estimados, si el activo hubiera alcanzado ya la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su vida útil.
Vida útil
El periodo durante el cual se espera que un activo esté disponible para su uso por una entidad o el número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.
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INDICE 1- Sección 17 Propiedad Planta y Equipo 1-1 Alcance y objetivo de la sección 17 1-2 Reconocimiento 1-3 Medición Inicial 1-4 Medición Posterior 1-5 Depreciación 1-6 Deterioro de valor 1-7 Baja en Cuentas 1-8 Notas explicativas y revelaciones 2- Sección 18 Intangibles distintos a la plusvalía 2-1 Alcance y objetivo de la sección 18 2-2- Reconocimiento 2-3 Medición Inicial 2-4 Medición Posterior 2-5 Amortización 2-6 Deterioro de valor 2-7 Baja en Cuentas 2-8 Notas explicativas y revelaciones
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3- Sección 13 Inventarios 3-1Alcance y objetivo sección 13 3-2 Medición inicial 3-3 Medición Posterior 3-4 Determinación del costo de venta 3-5 Deterioro del valor y bajas en cuenta 3-6 Notas explicativas y revelaciones
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Objetivo: Los
objetivos de
este
tercer
módulo
del
Curso
en
Normas
Internacionales de Información Financiera (IFRS) para Pequeñas y Medianas Empresas, se centran en el tratamiento contable bajo IFRS para PyME´s, de un primer grupo de activos (activos 1era parte) constituido por las propiedades planta y equipos, los intangibles distintos a la plusvalía y los inventarios, los objetivos específicos asociados a los (activos primera parte) son principalmente los siguientes:
Identificar las partidas que constituyen este tipo de activos.
Conocer y aplicar las distintas alternativas de medición inicial, y posterior de este tipo de activos.
Conocer y aplicar los criterios de reconocimiento, en los Estados Financieros de este tipo de activos
Saber cómo se deben presentar este tipo de activo, a nivel de los Estados Financieros y que notas explicativas y revelaciones se asocian.
Conocer y comprender las distintas alternativas para medir la depreciación de propiedad planta y equipo y amortización de intangibles.
Al finalizar este módulo, el alumno contará con los conocimientos necesarios, para comprender desde un punto de vista práctico, las distintas alternativas de reconocimiento, medición, concepto de deterioro y costo de financiamiento asociado, presentación, revelación en notas de un primer grupo de activos (propiedad planta y equipo, Intangibles distinto a la plusvalía, inventarios), grupo de activos, que sin duda constituye la esencia de los ciclos productivos y comerciales de la pequeña y mediana empresa. Adicionalmente,
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cuando sea pertinente se relacionaran los contenidos con los módulos 2 y 3, que constituyen normas transversales a todos los rubros de los Estados Financieros, y se encuentran en el centro de la normativa IFRS.
Activos (Parte 1) Propiedad, planta y equipo
Intangibles distinto al goodwill
Existencias
Deterioro de activos (Revisado en Módulo 5)
El alumno debe estudiar como mínimo, la información de este documento, que constituye un resumen práctico de las normativas, pero adicionalmente la sección 17, 18, 13, 25 y 27 de IFRS para PyME´s, igualmente debe cumplir con la autoevaluación una vez que haya revisado los contenidos mínimos.
Todos los demás contenidos, que se mencionan en el material de estudio de este módulo, son complementarios, sin embargo, permitirán que el alumno cuente con una visión integral de los temas tratados, y son necesarios para la profundización de los contenidos.
Cada sección en la que se especifica, el tratamiento de los activos tratados en este módulo, tiene una estructura base, que contempla las distintas fases que se presentan, desde el registro de un hecho económico, hasta su presentación en los Estados Financieros, y que muestran en la siguiente gráfica:
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Ciclo Contable
Reconocimiento
Medición inicial
Medición posterior
Clasificación y presentación
Revelación
Los principios generales de los puntos 1 al 3 del diagrama anterior se encontrarán en la seccion 2 estudiada en el módulo 1 y los puntos 4 y 5 en la seccion 3 tratada en el módulo 2 y las secciones tratadas en el módulo 3 que dicen relación con la preparacion de los Estados Financieros básicos, cuando se indique explicitamente en el contenido de este módulo 4, es necesario y recomendable repasar los principios generales vistos en módulos 1, 2 y 3, en consideración a que los tratamientos contables que revisaremos en este módulo tiene como pilar fundamental dicha información.
Las fases del ciclo contable se explican a continuación 1) Reconocimiento: Proceso de incorporación, en el estado de situación financiera o en el estado del resultado integral de una partida que cumpla la definición de un elemento y que satisfaga los siguientes criterios:
(a) que sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a, o salga, de la entidad, y
(b) que la partida tenga un costo o un valor que pueda ser medido con fiabilidad.
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2) Medición Inicial: Proceso de determinación de los importes monetarios por los que se reconocen y registran los elementos de los Estados Financieros justo al momento de su reconocimiento. 3) Medición posterior: Proceso de determinación de los importes monetarios por los que se reconocen y registran los elementos de los Estados Financieros posterior al momento de su reconocimiento y en cada cierre contable. 4) Clasificación y presentación: Es el proceso mediante el cual las partidas ya reconocidas y medidas se incorporan en ítem específicos de los Estados Financieros basados en los principios secundarios de la información vistos en el módulo 2. 5) Revelación: Las IFRS requieren que se revele cierta información para cada rubro específico adicional a los saldos de los Estados Financieros, en cada norma se detallan los requisitos mínimos a exponer por cada rubro, las revelaciones pueden ser estructuradas a través de notas con subclasificaciones y conciliaciones de los saldos de activos o de texto que explican políticas adoptadas, juicios y estimaciones aplicados, así como otras que exija IFRS.
Antes de entrar en materia y de modo de contextualizar las materias a tratar en este módulo es muy valioso dar una mirada general al ciclo productivo y comercial que es la base de los negocios y distintos tipos de industrias. Las propiedades, planta y equipo, los inventarios y los intangibles dan vida a este ciclo, siendo los activos más valiosos para una compañía, ya que permiten la generación de flujos de efectivo futuros.
Las materias a tratar en este módulo se centran en la fase de producción, envasado y distribución en que se utilizan los tipos de activos tratados en este módulo, la etapa de extracción tanto a nivel de recursos minerales como activos biológicos (vid, salmón, ganado etc.), son vistos en la sección 34 de IFRS para PyME´s
El ciclo productivo y comercial es fundamental en la Pyme, dependiendo de la complejidad de los ciclos productivos y comerciales que se den, sera tambien la comolejidad de la aplicación de IFRS, a continuacion visualizamos las etapas del ciclo productivo y comercial.
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Ciclo Productivo y Comercial
Extracción
Producción
Envasado
Distribución
consumidor final
Visión general del curso Nos preparamos para revisar el módulo 4, de una serie de 12 módulos que constituyen el Curso en Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS) para Pequeñas y
33%
Medianas Empresas, según se visualiza en el esquema anterior:
Avance Módulo 1
Módulo 2
Módulo 3
Introducción y marco conceptual
Presentación de los Estados Financieros
Estados Financieros Básicos
Módulo 5
Módulo 6
Activos (2da parte)
Pasivos
Módulo 9
Consolidación y combinación de negocios
Impuesto a la renta
Módulo 7 Instrumentos Financieros
Módulo 10
Módulo 11 Negocios específicos bajo IFRS Pymes
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Módulo 4 Activos (1era parte)
Módulo 8 Ingresos
Módulo 12 Primera adopción IFRS y proyecto de conversión
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SECCIÓN 17: PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO
1-1 Alcance y objetivo de la sección 17 Esta sección se aplicará a la contabilidad de las propiedades, planta y equipo, así como a las propiedades de inversión cuyo valor razonable no se pueda medir con fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado. La Sección 16 Propiedades de Inversión se aplicará a propiedades de inversión cuyo valor razonable se puede medir con fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado. Según la sección 17 las propiedades planta y equipo son activos tangibles que deben tener las características que se detallan en el siguiente diagrama:
a) se mantienen para su uso en la producción o suministro de bienes o •servicios, para arrendarlos a terceros o con propósitos
(b) se esperan usar durante más de un periodo.
Si bien cumplen con la definición de activos fijos, se excluyen del alcance de la sección 17 los activos que se muestran en el siguiente diagrama y que tienen otra normativa específica para su tratamiento que veremos en los siguientes módulos:
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No incluidos en la sección 17
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(a) los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola (véase la
(b) los derechos mineros y reservas minerales tales como petróleo, gas natural
Sección 34 Actividades Especiales), o
y recursos no renovables similares.
Ejemplos; propiedades, planta y equipo
Son ejemplos de propiedad, planta y equipo, un edificio en el que se alberga la administración de una sociedad, las máquinas y equipos productivos en operación, los vehículos con los que una empresa realiza la distribución de sus productos, las instalaciones eléctricas y de aire acondicionado donde opera la planta principal.
El objetivo de la sección 17, es prescribir el tratamiento contable de la propiedad planta y equipo, de forma que los usuarios de los Estados Financieros, puedan conocer la información acerca de la inversión que la empresa tiene en propiedad, planta y equipo, así como los cambios que se han producido en dicha inversión.
Los principales tratamientos contables de la propiedad, planta y equipo, se detallan en el siguiente cuadro resumen:
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Reconocimiento
•Debe constituir un activo (recurso , controlado por la empresa y del cual se esperan flujos de entradas futuros). •Además se requiere que sea altamente probable la entrada de flujos futuros y se puedan medir con fiabilidad.
Medición Inicial
•Costo Histórico + costo necesarios para que el activo quede en condiciones de operar.
Medición posterior Clasificación y presentación Revelación
•Costo Histórico (sin corrección monetaria) , menos depreciación y deterioro si correspondiere.
•Activo no corriente, propiedad, planta y equipo, subclasificación de activos a nivel de estado financiero o en notas
•Conciliación entre el saldo inicial y final del activo.
A continuación veremos en detalle, cada uno de los tratamientos contables de propiedad, planta y equipo.
1-2 Reconocimiento Según la sección 17.4, una empresa reconocerá el costo de una partida de propiedades, planta y equipo como un activo si, y solo si: (a) es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros asociados con la partida, y
(b) el costo de la partida puede medirse con fiabilidad.
Reconocimiento de un activo propiedad planta y equipo
Este criterio de reconocimiento debe darse en forma simultánea con el cumplimiento de la definición de activo y los principios fundamentales de devengado y puesta en marcha
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Hipótesis fundamentales •Devengado •Puesta en marcha
Definición de activo
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Criterio de reconocimiento
•Recurso •Controlado •Genera flujo futuro de entrada
•Es probable que genere flujos de efectivo de entrada •los flujos se pueden medir con fiabilidad
Un activo de acuerdo a la definición de IFRS es un recurso físico o no, controlado por la empresa desde el punto de vista económico, que no necesariamente implica la propiedad legal, y del cual se esperan flujos futuros, de acuerdo a esta definición, un activo que no genera flujo debe darse de baja o deteriorarse, particularmente los activos fijos o propiedad planta y equipo, son activos que se utilizan en el largo plazo, por un periodo mayor a un año y, no se tienen con el ánimo de venderlos, como puede ser en el caso de las existencias.
Ejemplo de partida que se reconoce en los Estados Financieros Las máquinas recién importadas desde China, fueron instaladas y están disponibles para operar en la planta productiva principal de la sociedad, su capacidad de producción es de 100.000 unidades de producto al año o 15 años de vida productiva. En este caso, estamos en presencia de un recurso físico, devengado al momento de la adquisición al proveedor chino, quien entrega todos los papeles que respaldan la transferencia legal del bien, el bien además generara flujos futuros que se pueden medir con fiabilidad en el presente, cumpliendo las condiciones de reconocimiento.
1-3 Medición Inicial Según la sección 17.9, una entidad medirá una partida de propiedades, planta y equipo por su costo al momento del reconocimiento inicial. El costo puede estar sustentado en la factura de compra, en contratos y representa el valor pagado al momento de la adquisición.
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Según la sección 17.10, los componentes del costo de las partidas de propiedades, planta y equipo, comprenden los elementos que se detallan en el siguiente diagrama:
Elementos del costo (a) El precio de adquisición, que (b) Todos los costos incluye los honorarios legales y directamente atribuibles a la de intermediación, los aranceles ubicación del activo, en el lugar y Provisión por desmantelamiento de importación y los impuestos en las condiciones necesarias, y rehabilitacion del activo fijo no recuperables, después de para que pueda operar de la deducir los descuentos forma prevista por la gerencia. comerciales y las rebajas.
Ejemplo práctico medición inicial Se adquiere a un fabricante italiano una maquina procesadora de latas en conserva, que incluye un sistema de envasado al vacío , más etiquetado de distintos formatos, la máquina incluye un sistema mecánico, más un software controlador, todo el sistema debe ser calibrado por técnicos italianos, y la puesta en marcha de la máquina, será solo 3 meses después de la entrega de la máquina por parte del embarcador en la planta principal, el valor CIF (Costos Indirectos de Fabricación), por la maquina calibrada y en condiciones de operar es de US$1.000.000, el agente de aduana cobra un 2% que incluye honorarios, gastos de puerto, aranceles no recuperables, más flete desde el puerto de desembarque a la planta. Además, cobra un 19% sobre el valor CIF por impuesto al valor agregado en la internación. En este caso, el costo de la maquinaria adquirida es US$ 1.000.000 + US$20.000, de costos necesarios para dejar la máquina, en condiciones de operar en las condiciones previstas por la gerencia. El IVA al ser impuesto recuperable, no forma parte del costo de la maquinaria.
Según la sección 17.11 los siguientes costos no son costos de una partida de propiedades, planta y equipo, y una entidad los reconocerá como gastos cuando se incurra en ellos:
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No forman parte del costo
(a) Los costos de apertura de una nueva instalación productiva.
(b) Los costos de introducción de un nuevo producto o servicio (incluyendo los costos de publicidad y actividades promocionales).
(c) Los costos de apertura del negocio en una nueva (d) Los costos de localización, o los de administración y redirigirlo a un nuevo otros costos tipo de clientela indirectos generales. (incluyendo los costos de formación del personal).
(e) Los costos por préstamos (véase la Sección 25 Costos por Préstamos).
Los desembolsos excluidos del costo del activo propiedad planta y equipo, indicados en la letra a), b), c) y d), no se incorporan en el costo del activo, ya que, no se puede asegurar con una alta probabilidad, que existan flujos de efectivo, que fluyan hacia la entidad fruto de la erogación, incumpliendo por tanto los criterios de reconocimiento y el desembolso indicado en e), solamente es excluido por razones prácticas de simplificación a nivel de pyme, evitando el control de los costos de financiamiento en la etapa pre operativa del activo.
Ejemplo medición inicial elementos que no forman parte del costo Una cadena de comida rápida, dado el éxito de su fórmula, decide instalar el primer local en la zona norte del país, considerando que es un importante mercado en el que quiere operar y crecer, contrata a la mejor agencia de marketing de la región, para que diseñe una campaña publicitaria local, además el día de la inauguración, decide hacer un gran evento con artista invitados, y servicio gratis por tres días a su cliente. El Gerente de marketing indica al Gerente de Administración y Finanzas, que estos gastos de marketing son una inversión y por tanto deben activarse. El Gerente de administración basado en lo que converso con el Contador General, quien realizó un Curso en IFRS, le indica que no corresponde la activación de los gastos de marketing, y el evento de inauguración del local de comida rápida en el norte, ya que no se cumplen las condiciones de reconocimiento de un activo, principalmente ya que no es probable que existan flujos
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futuros, asociados a la inversión en marketing y, tampoco se pueden medir con fiabilidad, y agrega, siempre una campaña de marketing, dependerá de los gustos y preferencias del cliente, siendo un factor que no controla la empresa.
Según la sección 17.13, el costo de una partida de propiedades, planta y equipo, será el precio equivalente en efectivo, en la fecha de reconocimiento. Si el pago se aplaza más allá de los términos normales de crédito, el costo es el valor presente de todos los pagos futuros. Lo anterior lo podemos visualizar en la siguiente gráfica
Medición al costo
Precio equivalente en efectivo a la fecha de reconocimiento
Valor actual de pagos futuros en caso que plazo de crédito exceda al normal
Valor razonable en caso de permutas
Todas las valorizaciones de activos y pasivos que se realizan en IFRS, deben ser a valor presente, en base a este concepto se incorpora un pilar fundamental de las finanzas como es el valor del dinero en el tiempo. Particularmente el determinar el valor actual de pagos futuros, en caso que el plazo del crédito exceda el normal, requieren descontar dichos pagos a una tasa adecuada, que en algunos
casos,
podría
ser
la tasa
de
interés media
de
endeudamiento de la empresa. Ejemplo medición inicial elementos que forman parte del costo: En el proceso de negociación de precio por la adquisición de un importante equipo médico de una clínica privada esta indica a su proveedor A, que tiene 3 ofertas económicas, y en términos de precio son las tres competitivas. El proveedor A, goza de una buena caja y ofrece a la clínica privada un mayor plazo de crédito sin intereses, ya que no puede bajar más el precio del equipo, entrega 6 meses de crédito cuando lo
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normal es que sean 30 días, el valor del equipo es de $50.000.000.- y la tasa de interés a la que normalmente se endeuda la empresa es de 6% anual.
En este caso el costo del equipo que debe registrar la clínica privada es de $ 48.525.904, en el momento actual, la deuda se controlara al costo amortizado e irá creciendo con los intereses devengados en los periodos 1 al 6, finalmente se amortiza el total del valor futuro de $ 50.000.000.- en el mes 6.
1-4 Medición Posterior De acuerdo a la sección 17.15 de IFRS para PyME´s, una entidad medirá todas las partidas de propiedades, planta y equipo tras su reconocimiento inicial al costo menos la depreciación acumulada y cualquier pérdidas por deterioro del valor acumuladas. Una entidad reconocerá los costos del mantenimiento diario de una partida de propiedad, planta y equipo en los resultados del periodo en el que incurra en dichos costos.
Costo
Depreciación Acumulada
Deterioro Acumulado
Bajas en Cuenta
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Valor Neto del Activo
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Todos aquellos desembolsos posteriores, al reconocimiento inicial que no aumente la vida útil del bien, y por tanto la capacidad del activo, de generar flujos de efectivo adicionales deben ser llevados a gasto; en este sentido las mantenciones periódicas constituyen gasto, ya que, sólo ayudan a mantener la capacidad operativa, distinto es el caso de una mantención mayor, como un overhaul de motor o una carena de buque, ya que, en este caso se realiza para extender la vida útil del activo, dicha mantención mayor, se activará y se controlará como un componente separado del activo fijo.
1-5 Depreciación
La depreciación, es la distribución sistemática del costo de la propiedad, planta y equipo, durante el periodo de vida útil del activo fijo, el concepto de depreciación, representa el efecto de la inversión inicial en activos, en los resultados futuros de la empresa, y requiere una medición económica ajustada, a los reales patrones de consumo del activo, desde el punto de vista de la depreciación, existirán las siguientes preguntas claves a responder; ¿cuándo comienza la depreciación?
¿Monto a depreciar y periodo de depreciacion?
• Cuando el activo se encuentra en las condiciones prevista por la administración para su operación en condiciones normales.
• El monto a depreciar será el costo del activo - depreciación y deterioro acumulado y menos el valor residual del activo al termino de su vida util, el periodo de depreciacion estará dado por su vida útl.
¿ qué método de depreciación utilizamos? • Se aceptan los metodos lineales , el método decreciente y el metodo por unidades de producción, la empresa deberá elegir aquel método que mejor refleje el patrón de consumo del activo
Ejemplo depreciación del activo
Una maquinaria se adquiere en $1.000.000 su vida útil económica es de 10 años, el informe técnico también indica que su vida útil pueden ser 50.000 horas de trabajo, la depreciación puede ser la siguiente:
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Depreciacion lineal
10.000.000 = 10
Depreciacion Hora
10.000.000 = 50.000
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1.000.000 X año
200 X hora
De acuerdo a la sección 17.16, si los principales componentes de una partida de propiedades, planta y equipo, tienen patrones significativamente diferentes de consumo de beneficios económicos, una entidad distribuirá el costo inicial del activo, entre sus componentes principales, y depreciará cada uno de estos componentes, por separado a lo largo de su vida útil. Los terrenos tienen una vida ilimitada y por tanto no se deprecian. Lo indicado en la sección 17.6, da paso a lo
que
se
componente
denomina del
activo,
control de
por
aplicarse,
implicaría que un activo se pueda separar en dos o más componentes principales, que pueden tener una vida útil distinta, pero
como
máximo
la
vida
útil
del
componente principal. Según la sección 17.17, el cargo por depreciación para cada periodo se reconocerá en el resultado, a menos que otra sección de IFRS para PyME´s, requiera que el costo se reconozca como parte del costo de un activo. Por ejemplo, la depreciación de una propiedad, planta y equipo, de manufactura se incluirá en los costos de los inventarios. Método de depreciación De acuerdo a la sección 17.22, una entidad seleccionará un método de depreciación que refleje el patrón con arreglo al cual espera consumir los beneficios económicos futuros del activo. Los métodos posibles de depreciación incluyen el método lineal, el método de depreciación decreciente y los métodos basados en el uso, como por ejemplo el método de las unidades de producción.
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Método depreciación lineal
Método de depreciación decreciente
• Método de depreciacion que distribuye en forma homogenea el costo del activo fijo durante su periodo de vida util, independiente del nivel de actividad del activo.
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Método de depreciación por unidades de producción
• Metodo de preciacion a traves del cual se realiza un mayor cargo por depreciacion los primeros años, bajando el cargo por depreciacion progresivamente cada año
• Método de depreciación que distribuye el costo del activo fijo durante la vida util, en función del nivel de actividad, que puede ser Nº de productos fabricados, cantidad de movimiento, horas máquinas etc.
Según la sección 17.21, la vida util de la propiedad, planta y equipo, debe realizarse teniendo en consideración factores esencialmente economicos, que representen el patrón de consumo real del activo, y es recomendable revisarla año a año, de modo de ir ajustando constante a las nuevas condiciones de uso del activo, los factores a considerar en la determinación de la vida útil se pueden resumir en los siguientes pasos:
1
(a) La utilización prevista del activo. El uso se evalúa por referencia a la capacidad o al producto físico que se espere del mismo
3
(c) La obsolescencia técnica o comercial procedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la demanda del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo.
.
2
(b) El desgaste físico esperado, que dependerá de factores operativos tales como el número de turnos de trabajo en los que se utilizará el activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el grado de cuidado y conservación mientras el activo no está siendo utilizado.
4
(d) Los límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como las fechas de caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados.
Determinación vida útil
Muchas empresas asignan la vida útil según tablas de la autoridad tributaria, o utilizan una depreciación acelerada para ciertos bienes, este procedimiento, si bien es aceptable desde el punto de vista tributario, no es consistente con lo planteado por IFRS para PyME´s, ya que la normativa requiere aplicar una vida útil económica, que en muchos casos difiere de la vida útil tributaria, lo anterior, dará paso a que muchas veces existirá una vida útil
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financiera, que difiera de la vida útil tributaria, asignada al mismo activo, lo que obligará a llevar un registro auxiliar financiero, y otro tributario de la propiedad, planta y equipo.
Valor residual de los activos IFRS también requiere, que se determine un valor residual del activo al término de su vida útil, que viene a ser el valor chatarra o de liquidación, al término de la vida útil, este valor rebaja el valor neto a depreciar, ya que la idea es que el activo al final de su vida útil, este valorizado al menos a su valor residual.
Una vez conocido el costo del activo, su valor residual y la vida útil económica asignada, se está en condiciones de calcular el cargo por depreciación del periodo, el que puede afectar directamente resultado, o formar parte del costo de inventarios, al aplicar el mecanismo de costeo por absorción. Gráficamente la determinación de la depreciación, la podemos visualizar en el siguiente esquema;
Base depreciación
Vida útil
Depreciación
Vida Util Asignada residual
Cargo por depreciación
Valor Neto Menos
Dividido
Valor Residual
Considerando que los parámetros para la determinación de la depreciación financiera, (vida útil, valor residual e incluso el costo del activo), difieren de los tributarios, deberemos llevar doble registro como se muestra en el siguiente cuadro.
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ACTIVO FIJO FINANCIERO Bi en
Va l or bruto
Vi da Uti l economi ca
Va l or res i dua l
deteri oro
depreci a ci on depreci a ci on va l or neto a cumul a da d
Componente A Componente A Componente A Concepto s ol o fi na nci ero
ACTIVO FIJO TRIBUTARIO Bien Activo A
Va l or bruto
Control por componentes solo financiero
Vi da Uti l tri buta ri a
Vida util financiera puede ser distinta a la tributaria
C.M. Va l or bruto a cti vo
C. M. Dep. Acumul a da
depreci a ci on depreci a ci on va l or neto a cumul a da d
Concepto solo financiero
Ejemplo determinación de la depreciación de propiedad, planta y equipo (maquinaria con valor chatarra) Se tiene una maquinaria que costó $100.000.000.- la máquina tiene una parte de fierro y otra parte electrónica, incluyendo software. La parte de fierro tiene un valor chatarra de $5.000.000 y la parte electrónica $1.000.000 principalmente cobre, la vida útil asignada a la maquinaria son 7 años, ya que tiene una alta tasa de obsolescencia tecnológica. Para calcular la depreciación de la maquinaria, debemos tener en consideración el valor de adquisición, menos el valor recuperable a través de su venta como chatarra, el valor a depreciar es el siguiente: (100.000.000 – 5.000.000 – 1.000.000)/ 7 años = $13.428.571 cargo depreciación por año.
1-6 Deterioro de valor Medición y reconocimiento del deterioro del valor (Sección 17.24 y 17.25)
Según la normativa de propiedad, planta y equipo, en cada fecha sobre la que se informa, una entidad aplicará la Sección 27, Deterioro del Valor de los Activos, para determinar si una partida o un grupo de partidas de propiedades, planta y equipo, ha visto deteriorado su valor y, en tal caso, cómo reconocer y medir la pérdida por deterioro del valor, cabe mencionar que la pérdida por deterioro, surge cuando el activo tiene un valor contable menor a los flujos futuros traídos a valor actual, o el valor razonable que genera el activo,
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es decir su valor económico, el deterioro de valor puede generar una pérdida, que sin embargo, se puede revertir si cambian a futuro las condiciones que dieron paso al deterioro. La sección 27, la revisaremos en detalle en el módulo 5, y se explicarán cada uno de los pasos para evaluar y medir el deterioro, en este capítulo solo pretendemos contextualizar el concepto, y relacionarlo con las propiedades, planta y equipo.
1-7 Baja en Cuentas El proceso de baja en cuenta, se encuentra descrito en los puntos 17.27 al 17.30, y dice relación con la eliminación definitiva del activo, al contrario del efecto de deterioro de valor, la baja en cuenta no es reversible.
•Disposición del activo
El activo no genera flujos futuros •El activo esta obsoleto o por algún siniestro no esta siendo utilizado
•Utilidad o pérdida en venta de activo •Pérdida por baja del activo debido a siniestro •Pérdida por obsolescencia del activo
Resultado en la baja en cuenta
Venta
Ejemplo baja en cuenta del activo propiedad, planta y equipo. Una empresa logística cuenta con una flota de al menos 150 grúas horquillas, las que arrienda a diversas industrias, mineras, forestales, industriales, etc., dependiendo del tipo de carga que transporta y de la experiencia de los conductores las grúas pueden durar entre 3 a 7 años, en caso de sobrecarga y poca experiencia del conductor las grúas horquillas pueden fundir su motor y por seguridad no son reparadas y se reponen por maquinas nuevas, ya que existen seguros comprometidos, la última grúa que quedo en condiciones de ser retirada de circulación tenía un valor libro de 3.500.000, compuesto de un valor bruto de 8.500.000 y depreciación acumulada a la fecha del siniestro de 5.000.000. En el caso anterior las maquinas horquillas que son retiradas de circulación deben ser
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dadas de baja en cuenta de la siguiente manera Depreciación acumulada 5.000.000 Resultado por baja
3.000.000
A Propiedad planta y equipo
8.500.000
1-8 Notas explicativas y revelaciones Las propiedades planta y equipo, netas de la depreciación y deterioro acumulado, se clasificarán en el estado de situación financiera, en el rubro activo no corriente como se muestra a continuación: Activos no corrientes
31/12/2012
Otros activos financieros no corrientes
Nota 4
Otros activos no financieros no corrientes
Nota 5
Derechos por cobrar no corrientes
Nota 6
Cuentas por Cobrar a Entidades Relacionadas, No Corriente
Nota 21
Inversiones contabilizadas utilizando el método de la participación
Nota 9
Activos intangibles distintos de la plusvalía
Nota 12
Plusvalía
Nota 13
Propiedades, Planta y Equipo
Nota 14
Activos por impuestos, no corrientes
Nota 8
Propiedad de inversión
Nota 16
Activos por impuestos diferidos
Nota 17
Total de activos no corrientes
31/12/2011
Las propiedades planta y equipo se presentan en el rubro activos no corrientes, su apertura por clase de activo se encuentra en las notas
-
-
Total de activos
En notas explicativas a los Estados Financieros, se presentará la apertura del valor bruto del activo, la depreciación acumulada y deterioro acumulado, por cada una de las clases de activo propiedad, planta y equipo.
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Vidas Útiles Estimadas para Propiedades, Planta y Equipo (
Texto Vida útil (años) año 2012 Minima Màxima
Vida útil para Edificios Vida útil para maquinaria y equipo Vida útil para Equipamiento de Tecnologías de la Información Vida útil para Instalaciones Fijas y Accesorios Vida útil para Vehículos de Motor Vida útil para Mejoras de Bienes Arrendados Vida útil para Otras Propiedades, Planta y Equipo
Cuadro de presentación Propiedades, Planta y Equipo por clases
31/12/2012 Bruto
Construcción en Curso Terrenos Edificios Maquinarias y equipos Equipamiento de Tecnologías de la Información Instalaciones Fijas y Accesorios Vehículos de Motor Mejoras de Bienes Arrendados Otras Propiedades, Planta y Equipo Propiedades, Planta y Equipo Total
Saldo al 31/12/2012 Deterioro Dep acumulada acumulado 31/12/2012
0,00
0,00
31/12/2012 Neto 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00
0,00
Según la sección 17,31, la empresa debe revelar en notas para cada clase de activo, una conciliación entre los valores en libros al inicio y final del periodo, sobre el cual se informa, dicha conciliación tipo, se muestra en el cuadro a continuación: Saldo al 31-12-2012 Reconciliación de cambios en Propiedades, Plantas y Equipos, por clases
Construcción en Curso
Terrenos
Edificios
Equipamiento Maquinarias Tecnologías de y equipos Información
Instalaciones Fijas y Accesorios
Vehículos de Motor
Mejoras de Bienes Arrendados
Otras Propiedades, Planta y Equipo
Cambios
Saldo al 01-01-2012
Total PPE 0,00
Adiciones
0,00
Desapropiaciones ( venta de activos) Transferencias a (desde) Activos No Corrientes y Grupos en Desapropiación Mantenidos para la Venta Transferencias a (desde) Propiedades de Inversión
0,00
Retiros ( bajas por castigo)
0,00
Gasto por Depreciación Pérdida por Deterioro Reconocida en el Estado de Resultados Reversiones de Deterioro de Valor Reconocidas en el
0,00
0,00 0,00
0,00 0,00
Estado de Resultados
0,00
Otros Incrementos (Decrementos) Cambios, Total Saldo al 31-12-2012
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
Las subclasificaciones de activos propiedad, planta y equipo pueden ser del tipo: Construcciones en curso: Activos que se encuentran en proceso de construcción, y que aún no han sido puestos en marcha. Terrenos: Este ítem incluye terrenos tanto productivos, comerciales y administrativos.
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Edificios: Este ítem incluye edificios tanto productivos, comerciales y administrativos. Planta y Equipo: Se incluye en maquinarias y equipos, el equipamiento básico para las operaciones de producción (maquinarias, equipos, etc.) y propias del negocio, diferentes de naves. En la cuenta máquinas y equipos de oficina, se reconoce el equipamiento de oficinas. Equipamiento de Tecnologías de la Información: Este rubro incluye todos aquellos activos relacionados con la información, por ejemplo; hardware computacional, routers, impresoras, fotocopiadoras, entre otros. El equipo computacional, en estaciones de trabajo debe ser medido como un conjunto, es decir, el costo total de los componentes individuales debe ser depreciado como un todo. Si elementos, tales como un teclado, son reemplazados, éstos se deben reconocer como un gasto. Instalaciones Fijas y Accesorios: Se incluyen dentro de este ítem, todos aquellos activos que representan instalaciones y accesorios, por ejemplo muebles de oficina, entre otros. Vehículos de Motor: Los vehículos incluyen activos que representan el equipamiento básico para el transporte, cuyo objetivo principal es el traslado de bienes o persona. Otras Propiedades, Planta y Equipo: Se incluyen en este rubro aquellas partidas no monetarias que cumplen con la definición de Propiedad, Planta y Equipo, pero no pueden ser clasificadas dentro de los ítems mencionados anteriormente. Ejemplo: Activos en leasing Herramientas y enseres Repuestos Estratégicos
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Otras clases de activo que se podrían incluir como clase de activos son, buques, aeronaves, activos tangibles para evaluación y exploración de recursos naturales, Propiedades de inversión cuyo valor razonable no puede medirse con fiabilidad sin costo o esfuerzo indebido sobre la hipótesis de negocio en marcha.
Otro aspecto a revelar son las políticas contables definidas para el reconocimiento, medición, presentación, depreciación, vidas útiles, deterioro, y otros aspectos que afectan la contabilización de los activos fijos.
Según la sección 17.32, la empresa debe revelar también lo siguiente: a) La existencia de y los valores de libros de activos fijos, respecto a los cuales la entidad tiene restricciones de propiedad, o que han sido entregados en garantía del pago de pasivos b)
2
El monto de los compromisos contractuales por activos fijos.
SECCION 18: INTANGIBLE DISTINTO A LA PLUSVALIA
2-1 Alcance y objetivo de la sección 18
Un activo intangible es un activo no monetario identificable sin sustancia fisica
Es separable, ya sea individualmente o junto a un contrato, activo o pasivo relacionado
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Surge de un contrato o de otros derechos legales.
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Fuera del alcance de Sección 18
NO INCLUYEN
Combinaciones de negocios y goodwill, tratadados en la sección 19 de IFRS PyME´s
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Activos intangibles mantenidos por una empresa, para su venta en el curso normal de los negocios, tratado en sección 13
(a) los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola (véase la
(b) los derechos mineros y reservas minerales, tales como petróleo, gas natural
Sección 34 Actividades Especiales), o
y recursos no renovables similares.
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Reconocimiento
•Se reconoce un activo cuando es probable que beneficios fluyan a la entidad y estos se pueden medir con fiabilidad. •No se reconocen activos intangibles autogenerados.
Medición Inicial
•Al costo.
Medición posterior
•Al costo.
Clasificación y presentación Revelación
•Activos intangibles distintos a la plusvalia.
•Vidas utiles, metodos de amortización, valor libro, resultado por amortización, conciliación entre el saldo inicial y final del activo intangible, gastos de investigación y desarrollo.
2-2- Reconocimiento
Reconocimiento a) Es probable que los b) El costo del valor del activo beneficios futuros esperados puede ser medido con que son atribuibles al activo fiabilidad fluirán hacia la entidad
El activo no surge de un desembolso interno en investigación y desarrollo
Ejemplo reconocimiento activo intangible: Existen dos empresas que realizaron desembolsos en software informáticos, la primera compro un software estándar a un tercero con instalación y puesta en marcha incluida, la segunda empresa decidió realizar el software internamente con su propio equipo de informática, dado lo específico de su negocio. De acuerdo a los criterios de IFRS para PyME´s, la primera empresa puede activar el intangible software, la segunda empresa debe llevar los desembolsos como gasto de
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investigación y desarrollo
2-3 Medición Inicial Activos Adquiridos
•costo, que es igual a precio adquisición más cualquier costo atribuible a la preparación del activo para su uso deseado
Activos generadoos en una combinacion de negocios •Valor razonable a la fecha de adquisición
Activos autogenerados
•resultado costo o gasto
Ejemplo determinación costo Se adquiere un software cuyas licencias cuestan 10.000.000, su instalación y puesta en marcha, que incluye modelamiento y carga de datos cuesta 5.000.000, adicionalmente la capacitación al personal interno cuesta 1.000.000. En el caso anterior, se considerará como costo del activo 15.000.000, no se considera la capacitación, ya que se indica explícitamente en el párrafo 18.15, que debe llevarse a gasto.
Ejemplo determinación costo La empresa participa en una combinación de negocio y adquiere una filial. Dentro de los activos de la filial se reconoce una lista de clientes que expertos en valorización indican vale 100.000.000. En el ejemplo anterior, la lista de cliente se reconocerá como un activo intangible por la empresa, medida a valor razonable de 100.000.000.
Ejemplo determinación costo Una empresa farmacéutica que aplica IFRS para PyME´s, tiene un área de investigación
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y desarrollo, que está realizando un estudio de un nuevo medicamento para tratar la gastritis, a la fecha en insumos, estudios, derechos legales, mano de obra y pruebas de laboratorio se ha desembolsado 50.000.000. De acuerdo al párrafo 18.14, de IFRS para PyME´s, el desembolso por $50.000.000 debe ser llevado como gasto.
2-4 Medición Posterior
La medición posterior de un activo intangible, distinto a la plusvalía, se medirá de acuerdo al párrafo 18.14 de IFRS para PyME´s, de la siguiente forma:
Costo
Amortización Acumulada
Deterioro Acumulado
Bajas en Cuenta
Valor Neto del Activo
2-5 Amortización
Según el párrafo 18.19 de IFRS para PyME´s, deberá considerarse que todos los activos intangibles tienen una vida útil finita, la vida útil de un activo intangible que surge de un contrato u otros derechos legales, no deberá exceder el periodo del contrato o de los derechos legales. La vida útil de un activo intangible deberá tener en consideración los periodos de renovación solo cuando exista información que respalde la renovación y esta se realice a un costo poco significativo.
Respondamos las siguientes preguntas claves respecto a la amortización
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¿cuándo comienza?
Monto a amortizar y periodo de amortización
•Cuando el activo está en condiciones de operar según el uso deseado
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Método de amortización
•Costo, menos valor residual, menos deterioro acumulado
•Lineal •Uniades de producción •Decreciente
2-6 Deterioro de valor
Reconocimiento y medición del deterioro del valor • Aplicacion seccion 27 IFRS Pyme
Compensación del deterioro de valor • Apliación sección 27 IFRS Pyme
Ejemplo determinación costo Considerando el crecimiento de los negocios y las necesidades crecientes de información para la toma de decisiones, la empresa adquiere un software ERP que reemplaza a su antiguo sistema contable. El antiguo sistema contable aún no ha sido depreciado totalmente, teniendo un valor libro de 5.000.000. En el ejemplo anterior el antiguo sistema contable está totalmente depreciado ya que deja de generar flujos para la organización al ser reemplazado por el nuevo sistema ERP. En este caso se tiene una pérdida por deterioro de 5.000.000 si se evalúa en forma individual el activo.
2-7 Notas explicativas y revelaciones
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Activos no corrientes
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Otros activos financieros no corrientes
Nota 4
Otros activos no financieros no corrientes
Nota 5
Derechos por cobrar no corrientes
Nota 6
Cuentas por Cobrar a Entidades Relacionadas, No Corriente
Nota 21
Inversiones contabilizadas utilizando el método de la participación
Nota 9
Activos intangibles distintos de la plusvalía
Nota 12
Plusvalía
Nota 13
Propiedades, Planta y Equipo
Nota 14
Activos por impuestos, no corrientes
Nota 8
Propiedad de inversión
Nota 16
Activos por impuestos diferidos
Nota 17
31/12/2011
Los intangibles se presentan en el rubro activos no corrientes, su apertura por clase de activo se encuentra en las notas explicativas
Total de activos no corrientes
-
-
Total de activos Vida Útil
Vida Útil
Vida Útil
Costos de Desarrollo Patentes, Marcas Registradas y Otros Derechos Programas Informáticos Concesiones Portuarias Otros Activos Intangibles Identificables
31/12/2012 Valor Bruto Costos de Desarrollo Patentes, Marcas Registradas y otros Derechos Programas Informáticos Concesiones Portuaria Otros Activos Intangibles Identificables Totales
-
Amort. Acumulada
Deterioro Acumulado
-
-
Valor Neto -
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Periodos comparativos Valor Bruto Costos de Desarrollo Patentes, Marcas Registradas y otros Derechos Programas Informáticos Concesiones Portuaria Otros Activos Intangibles Identificables Totales
-
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Amort. Acumulada
-
Deterioro Acumulado
-
Valor Neto -
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Movimientos en Activos Intangibles Identificables
Saldo Inicial al 01-01-2012 Adiciones Adquisiciones Mediante Combinaciones de Negocios Desapropiaciones Desapropiaciones mediante Enajenación de Negocios Retiros Amortización Pérdida por Deterioro Reconocida en Estado de Resultados Reversiones de Deterioro de Valor Otros Incrementos (Disminuciones) Cambios, Total saldo final al 31-12-2012 Comparativos
Movimientos en Activos Intangibles Identificables
Saldo Inicial al 01-01-2011 Adiciones Adquisiciones Mediante Combinaciones de Negocios Desapropiaciones Desapropiaciones mediante Enajenación de Negocios Retiros Amortización Pérdida por Deterioro Reconocida en Estado de Resultados Reversiones de Deterioro de Valor Otros Incrementos (Disminuciones) Cambios, Total saldo final al 31-12-2011
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31/12/2012 Patentes, Marcas Otros Activos Activos Costos de Programas Concesiones Registradas y Intangibles Intangibles Desarrollo Informáticos Portuaria otros Identificables Identificables Derechos 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 31/12/2011 Patentes, Marcas Otros Activos Activos Costos de Programas Concesiones Registradas y Intangibles Intangibles Desarrollo Informáticos Portuaria otros Identificables Identificables Derechos 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00
Programas informáticos: Costos de inversión en el desarrollo interno o costo de adquisición de programas de procesamiento electrónico de datos. Patentes y propiedad intelectual: Costos de adquisición, desarrollo y registro de patentes y otros activos de propiedad industrial. Costos de investigación y desarrollo: Incluye los costos de desarrollo de fórmulas, diseños y prototipos obtenidos con nuevos conocimientos científicos y tecnológicos aprovechables por la empresa, de los que se obtendrán beneficios económicos futuros. Concesiones: Incluye los derechos obtenidos para desarrollar proyectos o para explotar recursos naturales, entre otros; permisos para efectuar operaciones específicas, por tiempo limitado o indeterminado y concesiones (por ejemplo: puertos terrestres o marítimos), adquiridas del Estado. Marcas Comerciales.
Activos Intangibles para exploración y evaluación.
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SECCION 13: EXISTENCIAS
3-1Alcance y objetivo sección 13
Según el párrafo 13.1 la sección 13 es aplicable a las siguientes existencias
a) existencias mantenidas para su venta en el curso normal de los negocios
b) existencias en proceso de produccion para la venta
c) en la forma de materias primas, materiales o sumininistros, al ser consumidos en la producción o en proporcionar servicios
De acuerdo a los párrafos 13.2 y 13.3, los criterios de reconocimiento, medición y presentación de la sección 13, no son aplicables a los siguientes casos:
Trabajo en proceso generado en contratos de construcción
Instrumentos financieros
Activos biológicos
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Productos agricolas y comodities medidos a valor justo
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Viendo el ciclo de la actividad agrícola el tratamiento en cada etapa del proceso sería de la siguiente forma: Propiedad, planta y equipo
Activo biológico
Activo biológico
Terrenos
Viñas
Vendimia
Sección 17
Sección 34
Sección 34
Existencias producto proceso
Existencia producto terminado
Transporte a bodega
Procesamiento
UVA
Vino
Sección 13
Sección 13
Sección 13
Existencias materia prima
En el siguiente cuadro se muestra un resumen del tratamiento de las existencias:
Reconocimiento
•Sea probable que recursos fluyan hacia la entidad , y que estos se puedan medir con fiabiildad.
Medición Inicial
•Costo de adquisición, más costos de fabricación y otros costos incurridos ,para llevar los activos a su actual ubicación y condición.
Medición posterior
•Costo o valor neto realizable el menor de los dos.
Clasificación y presentación
•Existencias menos Provisiones de valor neto realizable y Provisiones de obsolesencia.
Revelación
•Politica contable para medir las existencias, clasificación de las existencias en sub-clases, costo de las existencias, ajustes al valor neto realizable, existenciias en garantía.
3-2 Medición inicial
La medición inicial de las existencias dependerá de si se trata de una empresa comercial, productiva, o una empresa de servicio que solo adquiere insumos para apoyar su actividad
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Los elementos del costo son los siguientes:
Elementos del costo Costos de adquisición + aranceles e impuestos no recuperables
Costos de conversión que incluyen mano de obra, depreciación directa + una cuota de los gastos de fabricación indirectos
+ fletes y otros directamente atribuibles a la adquisición
Otros costos de las existencias en la medida que son incurridos para llevar las existencias a su actual ubicación y condición
- descuentos comerciales y rebajas
Ejemplo determinación costo Se adquiere una materia prima importada en $5.000.000 valor FOB, adicionalmente se paga $1.000.000 por flete aéreo y seguros, más $200.000 por gastos de desaduanamiento, las mercaderías se acogen a un tratado comercial por lo que no existen aranceles en la importación: En el ejemplo anterior el costo de las mercaderías adquiridas es de $6.200.000 = (5.000.000 + 1.000.000 + 200.000).
No forman parte del costo b) Costos de a) Montos anormales de almacenamiento, a materias primas, menos que esos costos materiales, mano de sean necesarios durante obra u otros costos de el proceso productivo producción antes de un proceso de desperdiciados producción posterior
c) Costos indirectos de administración que no contribuyen a llevar las existencias a su ubicación y condición actual
d) Costo de venta
Ejemplo de partidas que no forman parte del costo Una empresa que produce computadores, tiene una merma normal en los procesos de 2%. Debido a cambios de materias primas y problemas en las líneas de producción las mermas han aumentado a 4% en el periodo actual.
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En el ejemplo anterior la merma normal del proceso productivo que es un 2% puede formar parte del costo del activo. La merma anormal de 2% adicional debe considerarse una pérdida en el periodo que ocurre, ya que es un costo evitable.
Ejemplo determinación costo Una empresa que comercializa productos de acero para la construcción, recibe las importaciones de acero y las almacena en una bodega central hasta por un mes, periodo en el cual se realizan procesos de selección y control de calidad del material, luego las materias primas de calidad adecuada son enviadas a los centros de fabricación de estructura prefabricadas de acero en donde los productos terminados pueden estar hasta 15 días, antes de ser enviados a los centros de distribución. En el ejemplo el almacenamiento inicial forma parte del costo de las materias primas, el almacenamiento posterior antes de ser enviado a los centros de distribución no forma parte del costo y debe ser llevado directamente a resultado.
Ejemplo determinación costo Una empresa fabricante de juguetes tiene dentro de sus principales materias primas el plástico, además el costo de la mano de obra, costos de diseño, arriendo de la planta de fabricación, la energía eléctrica, además considerando que el mercado del juguete es altamente competitivo existen importante desembolsos de marketing y promoción y la alta remuneración del gerente general se considera como un factor de compensación fundamental para motivar el cumplimiento de los objetivos estratégicos. En el ejemplo anterior forman parte del costo de los juguetes la materia prima, el costo de transformación dado principalmente por la mano de obra gastos indirectos de fabricación entre los que se encuentran el arriendo de la planta, la energía eléctrica, la depreciación de las maquinas. No forman parte del costo del producto los desembolsos en marketing y promoción y el sueldo del gerente general, ya que si bien puede ser importante para el producto, no es probable que generen flujos futuros y estos no se puedan medir con fiabilidad.
Los distintos componentes del costo de un producto los podemos visualizar en la siguiente gráfica:
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costo del inventario
Costo de adquisición
Costos de transformación
Otros costos
Costos de adquisición
Precio de compra
Aranceles de importación y otros impuestos no recuperables
Otros Gastos
Costos indirectos de producción distribuidos
Mano de obra indirecta
materiales indirectos
Gastos de fabricación
Costos de transformación
Materiales Directos
Mano de Obra Directa
Costos indirectos de producción distribuidos
Los costos de conversión o costos de transformación, por su parte, son los costos en que se incurre para convertir los materiales directos en productos terminados, incluye los costos de mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación Los costos de fabricación o de producción son los recursos que se han sacrificado para la elaboración de un bien o servicio y se componen de materia prima, mano de obra y gastos de fabricación:
Costos de Conversión Costo de Conversión Materia Prima y Material Directo Mano de obra
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Gastos de fabricación
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Costo de Materiales Directos: es el costo de adquisición de todos los materiales que pasan a formar parte del producto terminado.
Costo de Mano de Obra Directa: incluye la remuneración de toda la mano de obra que se identifica claramente con la fabricación del producto, como los salarios pagados a los trabajadores que transforman el material directo desde su estado natural hasta convertirlo en un producto terminado.
Costos Indirectos de Fabricación (C.I.F.): son todos los costos que forman parte del producto pero que no se pueden identificar claramente con el objeto. Entre éstos encontramos los materiales indirectos, mano de obra indirecta, suministros, arriendos, seguros, depreciaciones, entre otros. Se excluyen los gastos de administración y ventas.
IFRS para PyME´s también acepta la metodología de costos conjuntos que se explica a continuación:
Productos Conjuntos: son productos individuales, cada uno con valores de venta significativos, que se generan de manera simultánea a partir de la misma materia prima y/o proceso de manufactura. Este tipo de productos tienen una fase común de procesamiento en donde se generan costos conjuntos y luego pueden derivar en nuevos productos con procesos adicionales o subproductos que se generan en la etapa de procesamiento conjunto.
Carne primera
Proceso fileteado y envasado
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Proceso fileteado y envasado
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Carne para longaniza
Proceso embutido
hamburguer Faenamiento Costos Conjuntos Materiales directos, Mano Obra directa, CIF
Patas y Cabezas
Fileteado y Proceso envasado
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De acuerdo con una parte asignada de los costos conjuntos más costos de procesamiento Subproducto terminado directo al mercado final
Grasa
por mayor
Gastos de fabricación
Los gastos de fabricacion, son aquellos que no se pueden relacionar directamente con el producto, se asignarán al producto en base a un factor, que debe ser medido en condiciones normales. Este factor o base normal de distribucion puede ser horas maquinas, metros cuadrados, horas hombre, costo de la materia prima, etc. El incorporar los gastos de fabricaciòn en el costo del producto es lo que se denomina costeo por absorciòn y lo podemos ver graficamente en el siguiente esquema:
Costos Indirectos
Distribución
Costo inventarios
Material indirecto Mano de obra indirecta
Base Normal
Productos en proceso
Gastos de fabricación
3-3 Medición Posterior La medición posterior de las existencias será en caso de materias primas al costo de reposición, en el caso de productos en proceso y productos terminados al costo o valor neto de realización, el menor de los dos según lo estipulado en la sección 27.2.
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Una tienda por departamento realiza la valuación bajo IFRS pyme de las existencias de líneas de computación que históricamente han presentado bajas sostenibles en los precios, revisa los computadores modelo A del cual tiene 1000 unidades en stock, determinado que su costo histórico es de 200.000, al ver su precio de venta en el mercado es de 180.000. Realiza el mismo análisis para el modelo B del cual hay 2.000 unidades en stock, su precio de costo es de 220.000 y su precio de venta es de 250.000. En el ejemplo anterior es costo del producto A es de 180.000.000 (1.000 unidades x 180.000 C/U) generando un ajuste a valor neto realizable de 20.000.000 (20.000 x 1.000 unidades) con cargo a resultado pérdida. El costo del producto B es de 440.000.000 (2.000 x 220.000) se valoriza a su costo histórico sin ajuste por valor neto realizable.
3-4 Determinación del costo de venta
Bajo IFRS Pyme son aceptadas diversas técnicas para medir el costo tales como las que se observan en la siguiente gráfica: Técnica de medición
Método
Costo Real
Costeo Standard
Técnicas para mdeir el costo
Método Minorista Precio de compra más reciente
Formulas del costo En la siguiente gráfica, vemos las formulas del costo aceptadas por IFRS para PyME´s;
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Concepto
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Fórmula del costo
Tipo producto
método precio promedio ponderado
productos habitualmente intercambiables
Método FIFO
Fórmulas del costo productos y servicios no habitualmente intercambiables
Métodos de costos individuales y específicos
De acuerdo a IFRS para PyME´s, una entidad deberá medir los productos habitualmente intercambiables, y cuyo costo no se puede identificar en forma específica, utilizando los métodos de primera entrada, primera salida (FIFO), o la forma del costo promedio ponderado. Se utilizará la misma fórmula para las existencias que tengan una naturaleza similar. El método de la última entrada primera salida (LIFO) no está permitido bajo IFRS para PyME´s. Valorizacion
Metodo Precio Promedio Ponderado Fecha
Gl os a Entra da
ene-13 feb-13 mar-13 abr-13 jul-13 sep-13 dic-13
Preci o Compra US$
Uni da des
Saldo Inicial Compra 1 Compra 2 Venta 1 Compra 3 Venta 2 Venta 3
Sa l i da
Sa l do
100 50 100
100 150 250 150 300 150 100
100 150 150 50
Preci o Promedi o US$ Entra da
10,00 10,00 10,67 11,60 11,60 12,80 12,80
12 13 14
Va l ores ( US$) Sa l i da
1.000 600 1.300 0 2.100 0 0
Sa l do
0 0 0 1.160 0 1.920 640 3.720
1.000 1.600 2.900 1.740 3.840 1.920 1.280
Formula Precio Promedio Precio promedio
Venta 1
+ 2900/250 = 11,60
Saldo US$ / Saldo Unid perio do ant
Venta 2
+ 3840/300 = 12,80
Saldo US$ / Saldo Unid perio do ant
Venta 3
+ 1920/150 = 12,80
Saldo US$ / Saldo Unid perio do ant
Valorizacion
Metodo FIFO Fecha
Gl os a
Preci o Compra US$
Uni da des Entra da
ene-13 feb-13 mar-13 abr-13 jul-13 sep-13 dic-13
Costo de Venta
Saldo Inicial Compra 1 Compra 2 Venta 1 Compra 3 Venta 2 Venta 3
Sa l i da
Sa l do
100 50 100
100 150 250 150 300 150 100
100 150 150 50
Formula Precio FIFO Precio FIFO
Venta 1
+(100*10)/100 = 10
Venta 2
+ (50*12+100*13)/150=12,67
Venta 3
+(50*14)/50 = 50
Preci o Sa l i da US$ Entra da
10 12 13 10,00 14 12,67 14,00
44
Sa l i da
Sa l do
0 0 0 1.000 0 1.900 700 3.600
1.000 1.600 2.900 1.900 4.000 2.100 1.400
Precio se conforma Co mpras ene-13 Co mpras feb-13 + co mpras marz-13 Co mpras Julio -2013
Método de costeo individual o específico
1.000 600 1.300 0 2.100 0 0
Va l ores ( US$)
Costo de Venta
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Sistema de Costeo por Órdenes de Trabajo En este sistema los costos se asignan a cada trabajo entendiéndose como tal un contrato, una unidad de producción o un lote que debe confeccionarse para satisfacer las necesidades específicas de un cliente. Este tipo de costeo es recomendado para cualquier compañía que produzca un bien en base a requerimientos específicos de sus clientes debido a que el sistema acumula los costos para cada producto, servicio o trabajo individual. Los costos inventariables son todos aquellos costos de un producto que se consideran un activo cuando se incurren en ellos y luego se convierten en un costo de las existencias vendidas, al vender el producto. Para las compañías manufactureras todos los costos de fabricación son inventariables, para las empresas comercializadoras los costos inventariables son los costos de adquirir los bienes que se volverán a vender en su forma original, en cambio, las empresas de servicios no tienen inventarios lo que significa que no incurren en costos inventariables.
Por otro lado, los costos del período son todos los costos que han expirado durante el periodo. En consecuencia, los costos del periodo en realidad corresponden a gastos del período en que se efectuaron porque se supone que el sacrificio de estos recursos ha generado beneficios en el periodo y no se espera que generen beneficios en el futuro. Como se mencionó anteriormente, las empresas de servicios no tienen costos inventariables por lo que todos sus costos corresponden a gastos del periodo
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Reconocimiento del costo de venta.
El costo de venta se reconocerá en el mismo momento en que se reconocen los ingresos por la venta de productos terminados, existiendo una correlación directa en su reconocimiento que permite medir adecuadamente el margen bruto del negocio.
Materia primas
Productos en proceso
Productos terminados
Costo de Venta
Según la sección 13.20, cuando las existencias son vendidas, se deberá reconocer el valor libro de esas existencias como un costo en el periodo en que se reconoce el respectivo ingreso ordinario de acuerdo a la sección 23 de IFRS para PyME´s. Según la sección 13.21, las existencias pueden ser asignadas a otros activos, como cuando las existencias son ocupadas en la construcción de un activo fijo propio.
Ejemplo determinación costo Una empresa fabricante de productos agroquímicos de alto rendimiento, ha terminado la fabricación de todo el lote 3564, para una importante viña nacional, el costo total del producto terminado es de 55.000.000.- y su precio de venta 80.000.000. El 20 de octubre de 2014 se realizaron las guías de despacho, las que fueron recepcionadas en forma conforme por parte del departamento logístico de la viña. Con las guías de despacho se procede a reconocer los ingresos por venta, ya que según el contador de la empresa agroquímica se ha trasmitido los riesgos respecto a las existencias a la viña y se ha concretado la venta, igualmente el mismo 24 de octubre se reconoce el costo de ventas, ya que las salidas del kardex de existencias se realizan teniendo como respaldo las guías de despacho. En este ejemplo se ha correlacionado en forma directa la generación del ingreso con su costo, ambas transacciones se devengan y reconocen en base a la guía de despacho
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recepcionada conforme por parte del cliente. 3-5 Deterioro del valor y bajas en cuenta
Los párrafos 27.2 y 27.4 requieren que una entidad evalúe al final de cada periodo sobre el cual se informa si existe cualquier existencia deteriorada, o sea, que el valor libros no sea totalmente recuperable (por ejemplo debido a daño, obsolescencia o a precios de venta decrecientes). Si una partida (o grupo de partidas) de existencias está deteriorada, esos párrafos requieren que la entidad mida las existencias a sus precios de venta menos los costos de terminación y venta y reconozca una pérdida de deterioro de valor.
3-6 Notas explicativas y revelaciones Estado de Situación Financiera Clasificado Nota
31/12/2012
31/12/2011
Estado de Situación Financiera Activos Activos corrientes Efectivo y Equivalentes al Efectivo
Nota 3
Otros activos financieros corrientes
Nota 4
Otros Activos No Financieros, Corriente Cuentas por Cobrar a Entidades Relacionadas, Corriente
Nota 5 Las existencias se presentan Nota 6 en el activo corriente y su apertura por clases de Nota 21
Inventarios
Nota 7
Activos por impuestos corrientes
Nota 8
Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar corrientes
Activos corrientes totales
-
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Saldo al
#
Saldo al
31/12/2012
#
31/12/2011
Clases de Inventarios
#
# #
Suministros para la prestación de servicios Materias primas
#
Mercaderìas Clase de
Combustribles y Lubricantes
Activos
Trabajo en Curso
# #
Bienes terminados Repuestos Otros Inventarios Ajustes Menor
Ajuste Valor Neto Realizable
Inventario
Provisiòn obsolescencia inventario ( menos) Total Inventarios
0,00
#
0,00
#
Informacion adicional a revelar sobre Inventarios
# # # Costos de Inventarios Reconocidos como Gasto en el Periodo
# #
Castigos y bajas de inventarios del periodo
#
Importes de los inventarios entregados como garantía
# #
Materias primas: Corresponden a materiales que serán incorporados en los productos pasando a formar parte de sus principales componentes. Mercaderías: Corresponden a productos comprados a terceros, para ser vendidos sin que exista un proceso de conversión significativo. Combustibles y lubricantes: Corresponde a los combustibles y lubricantes adquiridos para su utilización en las naves o procesos productivos adicionales. Trabajo en Curso: Corresponden a bienes que se encuentran en etapas intermedias de producción. Bienes Terminados: Corresponden a productos que se encuentran listos para ser vendidos habiendo pasado previamente por un proceso de producción o elaboración. Otros inventarios: En este rubro se clasifican todos aquellos inventarios, que no clasifiquen en las categorías anteriores, por ejemplo los repuestos de consumo, pañol y existencias en tránsito. Deterioro acumulado inventarios: En este apartado, se hará distinción entre obsolescencia y ajustes al valor neto de realización. Provisión obsolescencia inventarios: Rebaja el valor de los inventarios, por factores tecnológicos, rotación, entre otros. Provisión valor neto realización: De acuerdo a normativa internacional, a cada cierre es necesario comparar el saldo contable de los inventarios con su valor neto de realización, ajustando al menor.
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Como comentario final es importante destacar que las IFRS para PyME´s, alínea la contabilidad financiera orientada hacia usuarios externos de la información, con la contabilidad de gestión o gerencial orientada hacia usuarios internos de la información, aceptando por tanto todos los sistemas de costo gerenciales, siempre y cuando se aproximen al costo real de las existencias.
Contabilidad Financiera
Contabilidad de Gestion
IFRS (sección 13)
Alineados con la gestion económica de los costos
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Materias primas
Productos en proceso
Productos terminados
Costo adquisicion +
Costo por absorción total (materia prima + mano de obra + gastos de fabricacion + mermas normales
Costo identificable
Se excluyen del costo
Gastos de fabricación se asignan en base distribución normal, se excluyen por tanto ineficiencias y mermas anormales
Costo no identificable se valorizan por el método FIFO o el precio promedio ponderado
Se valorizan al costo o costo de reposición el menor de los dos
Se valorizan al valor neto realizable o costo el menor de los dos
Se valorizan al valor neto realizable o costo el menor de los dos
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Determinación del costo
Costo real
Costo standar
Método minorista
INFORMACIÓN COMPLEMENTARIA DEL MÓDULO
Material de estudio 1
Sección 17 Propiedad Planta y Equipo
2
Sección18 Intangibles distintos a la plusvalía
3
Sección 13 Inventarios Obligatorio
4
Fundamentos de las conclusiones secciones 17,18,13
5
Notas explicativas y revelaciones formato XBRL secciones 17,18,13
6
Política y notas explicativas de existencias NUEVA POLAR S.A:
7 8
Opcional
Política y notas explicativas de intangible SONDA S.A. Política y Notas explicativas de activo fijo ENERSIS S.A.
Próximo Módulo.
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MÓDULO 5: ACTIVOS BAJO IFRS (2da parte) Conocer y comprender el tratamiento contable de las inversiones en Objetivo
asociadas y negocios conjuntos. Conocer y comprender el tratamiento contable de las propiedades de inversión. Identificar en que circunstancia se debe aplicar deterioro a los activos. Conocer y comprender los procedimientos para aplicar pruebas de deterioro a los activos.
Contenidos
Sección 14 – Inversión En asociadas Sección 15 – Negocios conjuntos Sección 16 – Propiedades de inversión Sección 27 – Deterioro del valor de los activos Sección 25 - Costos de Financiamiento
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