INTRODUCCION A LOS COSTOS INDUSTRIALES 1. Estructura de costos El primer paso para que una firma pueda controlar sus costos es tener un conocimiento acabado de su estructura de costos. La mayoría de las empresas calculan los costos de sus productos por dos motivos. Por un lado, conocer el costo del bien sirve de base para fijar su precio de venta, ya que: Precio de venta=costo total unitario + margen de utilidad. Ahora bien, si la empresa fija precios sólo a partir de los precios de mercado (en función a la competencia), sin analizar si son suficientes o no para cubrir sus costos, puede ser peligroso para su supervivencia. Así, las compañías también calculan sus costos con el fin de conocer el resultado del negocio. Cuando los ingresos por venta son mayores a los costos, se generan las utilidades necesarias para seguir creciendo. Ingresos-costos totales=resultados (positivos o negativos) Sin embargo, un buen sistema de costeo es mucho más que esto: es un instrumento de planificación, control y gestión. No sólo es posible costear productos; se pueden comparar costos entre departamentos, localizando puntos débiles y procesos ineficientes en la empresa, lo cual permite aplicar acciones correctivas, fijar responsables y definir indicadores para medir su desempeño. Como se desarrollará más adelante, el cálculo de los costos es clave para tomar cualquier decisión en todas las áreas de la empresa. Tradicionalmente, el costo de un producto se compone de:  Materia prima o materiales directos (MP o MD): abarca todos los insumos que se emplean para la fabricación del bien, siempre que se puedan medir y cargar en forma precisa a las unidades producidas. Por ejemplo, el cuero utilizado en la elaboración de zapatos.  Mano de obra directa (MOD): es el monto de los sueldos de los operarios que pueden identificarse con la fabricación de un producto particular. Siguiendo con el mismo ejemplo de la industria del calzado, se refiere al salario de un trabajador que recibe una retribución a destajo (por las unidades de zapatos fabricadas). Nótese que cuando un empleado percibe un sueldo o jornal fijo, habrá que elegir un criterio de reparto para distribuir el costo de la mano de obra entre las distintas unidades producidas (nº de unidades producidas, tiempo utilizado para producir cada bien, el costo de la mano de obra directa, entre otros).  Costos indirectos de fabricación (CIF): incluye todo el resto de los costos que no pueden identificarse o medir para un producto específico: depreciaciones, gastos de mantenimiento de equipos, alquileres, seguros, impuestos, mano de obra indirecta (sueldos del personal de administración o supervisores de producción), etc. Actualmente, esta clasificación está siendo reemplazada por la distinción entre materiales directos y costos de conversión (los cuales incluyen la MOD y los CIF). También pueden encontrar cierta bibliografía que separe, por un lado, el costo primo (suma de la MP y la MOD), y por otro lado, los CIF. En resumen:

Costos de producción: Materia Prima +Costos de conversión (MOD+CIF) Costos de producción: Costo Primo (MP+MOD)+CIF 2 Tipos de costos Para calcular los costos, analizarlos y presentar la información necesaria para la toma de decisiones, es necesario clasificarlos de acuerdo a distintas categorías o grupos. A continuación se presentan las clasificaciones de costos más importantes: Según su función: • Costos de producción: son los que se generan en el proceso de transformar la materia prima en productos terminados. Incluyen los costos de producción propiamente dichos según el proceso productivo correspondiente (por ejemplo, moldeo, corte, secado, etc) así como los costos de mantenimiento de la planta y equipos y los costos logísticos: recepción de materiales, almacenes y despacho. • Costos comerciales: son los que se incurren en las áreas de venta y marketing. Por ejemplo, sueldos del personal comercial, fletes hasta el lugar de destino de la venta, seguros por el transporte de la mercadería, gastos de promoción y publicidad, etc. • Costos administrativos: se originan en el área de oficina para la gestión del negocio. Incluyen los salarios del personal administrativo, honorarios por servicios profesionales, alquiler de oficina y papelería e insumos propios de la administración. • Costos financieros: se generan por la obtención de fondos de terceros para financiar la actividad empresarial, como por ejemplo intereses pagados por préstamos, comisiones bancarias, entre otros. Según su comportamiento o relación con el volumen de actividad: • Costos Variables: mantienen una relación directa con las cantidades producidas y son proporcionales al nivel de actividad (por ejemplo la materia prima y otros insumos de producción, envases y embalajes, comisiones por venta, etc). • Costos Fijos o Estructurales: son independientes del volumen de producción, es decir, no cambian dentro de un determinado rango o límite relevante de actividad. Ejemplos: el alquiler de la fábrica, la prima del seguro por incendio, el impuesto inmobiliario. Los costos fijos están asociados a la capacidad instalada o a la estructura de la empresa, mientras que los costos variables se relacionan al nivel de actividad real. Gráficamente puede observarse que los cambios en el volumen afectan a los costos variables totales, pero no a los costos fijos totales. Costos Totales=Costos variables totales + costos fijos totales En cambio, cuando se calculan los costos unitarios o promedios (el costo total dividido el nº de unidades producidas), el costo variable unitario permanece igual y el costo fijo unitario se reduce a medida que aumenta el volumen de producción. Costo unitario total=costo variable unitario + costo fijo unitario

Esto significa que:  Como el costo de un producto contiene una cuota de costo fijo calculada sobre el nivel de actividad real, esto da lugar a costos unitarios sensiblemente distintos en cada periodo de tiempo (lo cual es especialmente evidente cuando la producción tiene cierta estacionalidad). 

En lo posible, es recomendable pensar en términos de costos totales en lugar de costos unitarios.

Hasta el momento, entonces, se puede decir que las empresas tienen 4 posibilidades para aumentar su rentabilidad: 1. Aumentar el margen de ganancias 2. Reducir su costo variable unitario 3. Disminuir sus costos fijos 4. Aumentar su volumen de producción En la práctica, la segregación entre costos fijos y variables es compleja. Como se mencionó anteriormente, los costos fijos se comportan como tales dentro de un cierto rango relevante y para determinarlo es necesario definir sus límites máximo y mínimo. Por ejemplo, la base podría ser la cantidad mínima que se ha producido en los últimos 3 años de operaciones (o empezando a contar desde que la producción es “normal”, si hubiese periodos inusuales de baja actividad). El tope superior sería la cantidad máxima que se puede producir extendiendo las horas de mano de obra actualmente

empleada. La mayoría de los costos poseen una parte fija y otros variables: son los llamados costos mixtos, semi fijos o semi-variables. Por ejemplo, los servicios públicos de gas, luz, teléfono, suelen tener un piso de consumo mínimo y una tarifa estipulada por los gastos adicionales. Según su identificación con el objeto de costo elegido: • Directos: son aquellos que se pueden relacionar o imputar a un producto o departamento determinado. Física y económicamente pueden identificarse con el objeto de costo (*) en cuestión, el cual puede ser un bien o servicio, una sección o una actividad (por ejemplo los materiales y la mano de obra consumidos para la puesta a punto de una máquina). • Indirectos: a diferencia de los anteriores, no se pueden vincular o imputar directamente a la unidad de costeo utilizada para el análisis, con lo cual se elige una base o índice de distribución que sea lógica y razonable para asignarlos. Cabe destacar que un costo que es directo para un objeto de costeo puede ser indirecto para otro. Por ejemplo, el sueldo del Jefe de Mantenimiento es directo para el Departamento de Mantenimiento, pero indirecto respecto a las unidades fabricadas. En la mayoría de los casos, los costos indirectos al producto son costos fijos, pero no necesariamente. Es muy común confundir esta clasificación con la anterior. El siguiente ejemplo puede servir de ayuda para diferenciar los distintos criterios de clasificación: (*) Se llama así a todo elemento que se desea costear: un producto, una máquina, un proceso, un cliente, etc. Costos

Variable Fijo

Directo

Indirecto

Cobre

Combustible para el transporte de materiales

Alquiler de máquina soldadora

Depreciación de las máquinas

La distinción entre costos directos e indirectos puede resultar compleja, con lo cual algunos costos directos poco significativos en términos monetarios podrían ser tratados como costos indirectos. Por ejemplo, el hilo utilizado para coser los zapatos generalmente se considera un costo indirecto. Así, la diferencia entre costos directos e indirectos depende de la posibilidad o conveniencia de su identificación con la unidad de costeo elegida. 3 Asignación de costos. Como se mencionó anteriormente, los costos indirectos no tienen una relación identificable con el área o producto en particular que se esté considerando. Por ello, se distribuyen entre los departamentos o las unidades producidas mediante algún criterio de reparto. Conceptualmente, esto se denomina “Asignación o prorrateo de costos indirectos”. ¿Por qué será necesario prorratear los costos indirectos a un objeto de costos en particular? Pueden existir distintos motivos:

1. Preparar informes para la toma de decisiones, como por ejemplo conocer el costo unitario de un producto para definir un precio de venta. 2. Estimular al personal a trabajar en la reducción de costos y de esta manera lograr un efecto imitación entre los distintos departamentos de la empresa. 3. Medir los resultados: valorizar los inventarios e identificar los costos anormales, que no forman parte de los productos terminados. Cualquiera sea el propósito a cumplir, es fundamental seleccionar una base lógica y racional para efectuar el prorrateo. Se denomina “base de asignación” al denominador común que permite relacionar sistemáticamente un costo indirecto (o un conjunto de costos indirectos) al objeto de costos seleccionado. La elección de la base de asignación se pueden basar en:  La relación causa efecto: por ejemplo entre los gastos de mantenimiento y las horas de trabajo empleadas en una máquina.  Los beneficios recibidos: como puede ser entre el gasto de publicidad institucional y las unidades vendidas de los distintos productos.  Capacidad para soportar los costos: cuando el precio del producto se determina en el mercado, se pueden asignar más costos indirectos al bien que tiene un mayor margen. La base de asignación elegida depende del propósito del costeo, el criterio del analista y el costo de implementarla. A continuación se listan una serie ejemplos de las bases de asignación más utilizadas: nº unidades producidas, kg o litros producidos nº unidades vendidas, kg o litros vendidos nº hs hombre nº hs máquina nº montajes, nº ensambles nº piezas (manejo de materiales) nº de vueltas (trabajo de torno) nº de unidades probadas (calidad) nº compras recibidas (recepción de MP) nº reparaciones nº cajas en stock (mantenimiento PT) nº de entregas, nº cajas enviadas, nº de embarques nº empleados/vendedores nº de pedidos, remitos, facturas, órdenes nº unidades transportadas nº clientes, nº visitas a clientes

costo MOD costo materiales directos costo primo costo de los respuestos costo de las reparaciones valor de los activos (servicio de vigilancia) superficie (m2) diámetro peso del producto ventas en pesos precios de venta tamaño del pedido km recorridos valor del pedido tiempo invertido (en producir, vender, controlar)

A la hora de costear un producto, entonces, es necesario tener en cuenta que cada unidad, además del costo directo, contiene una porción de costos indirectos. Esta cuota de costos indirectos de cada producto depende de la base de asignación de costos elegida. Por lo tanto, la utilidad de cada producto también varía según el criterio de distribución de los costos indirectos que se haya adoptado. De allí surge el sistema de costeo directo o variable que se desarrolla más adelante. Cuando el criterio de prorrateo no se ajusta a la realidad, se estarán sub o sobre costeando los productos. El sistema de costeo directo justamente permite conocer qué productos están subvencionando a otros. Sin embargo, la selección de la base de asignación de costos es una cuestión de criterio. Cuanto mayor sea la proporción de

costos totales que puedan clasificarse como directos, tanto más precisos serán los costos. NO existe un único enfoque para asignar correctamente los CIF, el prorrateo es esencialmente arbitrario. 4 Punto de equilibrio Se denomina punto de equilibrio a aquel nivel de producción y ventas (en término de unidades o facturación) en el cual una empresa cubre todos sus costos. En otras palabras, a este nivel de producción y ventas la utilidad es cero, o sea, que sus ingresos totales son iguales a los costos totales: Ingresos totales=costos fijos + costos variables (a) Si se expresa esta ecuación en término de unidades: p*q=CF+CVu*q Despejando: q=CF/p-cvu Esta fórmula nos permite conocer el nº de unidades a producir y vender para alcanzar la situación de equilibrio. Si se quisiera conocer qué monto debe ser facturado para que los beneficios sean iguales a cero, la fórmula es: V=CF/1-(p-cvu) Aparece aquí un nuevo concepto que es importante profundizar: el margen de contribución o contribución marginal (CMg). Matemáticamente, la CMg es la diferencia entre el precio de venta y el costo variable unitario. CMgu=Precio de venta-costo variable unitario CMgtotal= Ventas-Costos Variables Desde el punto de vista conceptual, la CMg representa lo que contribuye cada producto a cubrir los costos fijos. Una empresa debe elaborar bienes que tienen CMgu positiva, aun cuando en su conjunto arroje quebrantos, ya que, debido a la existencia de los costos fijos, la eliminación de cualquier producto generará pérdidas mayores. Una vez que el volumen de producción/venta supera el punto de equilibrio, la CMgu indica la ganancia que nos deja la producción y venta de cada producto. De esta manera, la CMgu es la cantidad de ingresos operacionales (ventas) que quedan disponibles para cubrir los costos fijos y generar una utilidad. Ahora bien, la mayoría de las empresas fabrican más de un producto. Siendo así, ya no es tan simple la manera de calcular el punto de equilibrio. Habrá que trabajar con una Contribución Marginal Promedio Ponderada por la mezcla de ventas estimada. Además, habrá que analizar la estructura de la empresa, para identificar si existen costes fijos directos a los productos, como por ejemplo maquinaria específica, trabajadores contratados para una línea concreta, un taller relacionado con un solo artículo, etc. El análisis del equilibrio por departamento o por producto (en firmas multiproductos) plantea un problema especial a causa de los costos indirectos. Por ello, se recomienda desarrollar un análisis antes y después de la asignación de costos.

Finalmente, no debe dejarse de comprobar si el cálculo del punto de equilibrio es correcto. Simplemente se reemplaza el dato obtenido en (a) para verificar el cumplimiento de la igualdad. Cabe destacar que el análisis del punto de equilibrio también se conoce como el Modelo Costo-Volumen -Utilidad porque estudia la relación que existe entre los costos fijos, los costos variables, el volumen de ventas y los beneficios, de forma tal que permite evaluar el impacto del cambio de una de las variables sobre el resto. Con una simple planilla de cálculo se pueden armar diferentes escenarios que sean de utilidad para tomar decisiones. Es decir, efectuar un Análisis de Sensibilidad. Por ejemplo, se pueden plantear preguntas como: 1. ¿A cuánto debe ascender el precio de venta para generar un beneficio de “x” monto? 2. ¿Cuál es el ahorro en los costos variables que debería generarse para compensar un aumento en los costos fijos? 3. ¿Qué efecto tendría un cambio en el precio de venta sobre el punto de equilibrio? Como cualquier otro modelo, el análisis el punto de equilibrio se basa en una serie de supuestos:    

Todos los costos pueden clasificarse como fijos o variables. El precio de venta no cambia con el nivel de actividad. La mezcla de productos permanece constante. Las políticas administrativas básicas no cambian en el corto plazo (por ejemplo, las políticas salariales).  No existe inflación ni deflación.  La productividad de la mano de obra se mantiene sin cambios en el corto plazo.  No hay cambios en el inventario, es decir, el nivel de producción y ventas son aproximadamente iguales. Si bien es notorio que la mayoría de los supuestos no se cumplen en la realidad, el efecto no debería ser tan significativo porque se trata de un modelo para el análisis de corto plazo. El hecho que los supuestos puedan o no validarse en cada caso concreto dependerá fundamentalmente del juicio del analista. Factores como la productividad, inventarios, etc rara vez cambian en forma significativa en el corto plazo. No obstante, si ello ocurriera, cambiarían las relaciones existentes entre el volumen y los costos y deberá efectuarse un nuevo análisis. Una vez determinado el punto de equilibrio, es posible comparar las ventas reales o presupuestadas con las ventas de equilibrio para la compañía. Esta relación, que se puede medir en término de unidades o porcentualmente, se denomina Margen de Seguridad, pues es una especie de “colchón” que posee la empresa para soportar una baja en el nivel de actividad sin incurrir en pérdidas.